Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen
Besluit van 27 november 2002, nr. CPP2002/2067M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
In antwoord op vragen van het Tweede-Kamerlid Reitsma over de uitvoering van het fiscale heffing regime voor aandelenoptierechten (en daarmee gelijk te stellen rechten) toegekend in het kader van een dienstbetrekking (hierna: optierechten) heb ik in mijn brief van 2 juli 2001, nummer RTB2001/02195, aangegeven dat ik de mogelijkheid zou bezien om een praktische regeling te treffen voor het uitstel van heffing over de verwachtingswaarde van optierechten waarvan het eerste deel onvoorwaardelijk is geworden vóór 28 december 2000. Naar aanleiding hiervan deel ik het volgende mee.
De Voorzitter Raad van Bestuur Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (UWV) heeft mij meegedeeld dat aangezien de sociale verzekeringswetgeving niet voorziet in een keuzeregime als dat van artikel 10a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), het onderhavige besluit voor de premieheffing werknemersverzekeringen toepassing mist.
Met ingang van 28 december 2000 is in artikel 10a Wet LB voor optierechten het zogenoemde keuzeregime ingevoerd. Het keuzeregime houdt in dat de werknemer er voor kan kiezen (een deel van) de loonheffing uit te stellen tot het moment waarop de optierechten (en daarmee gelijk te stellen rechten) uitgeoefend of vervreemd worden. De heffing vindt dan niet plaats op het moment dat de optierechten onvoorwaardelijk worden. Uitstel kan worden verkregen voor de heffing over de verwachtingswaarde en de aangegroeide intrinsieke waarde (ontstaan tussen het moment van overeenkomen van de optierechten en het moment van onvoorwaardelijk worden). Het keuzeregime heeft derhalve geen betrekking op de op het moment van overeenkomen aanwezige intrinsieke waarde van optierechten. In plaats van belastingheffing op het eerst mogelijke genietingtijdstip, vindt heffing plaats over het daadwerkelijk behaalde voordeel op het moment dat de optierechten worden vervreemd of uitgeoefend. De keuze voor uitstel van heffing over de verwachtingswaarde en de eventuele aangegroeide intrinsieke waarde, dient door de inhoudingsplichtige en de werknemer gezamenlijk, schriftelijk kenbaar te worden gemaakt aan de inspecteur, uiterlijk op het eerst mogelijke genietingtijdstip. Het is overigens de meest aangewezen weg om deze melding te doen bij de inspecteur van de werkgever. Het is evenwel ook toegestaan om deze melding, bijvoorbeeld uit praktische overwegingen, bij de inspecteur van de werknemer te doen.
In de praktijk is het niet ongebruikelijk dat de inhoudingsplichtige met de werknemer een optierecht overeenkomt, dat bestaat uit verschillende tranches die volgens een vooraf vastgelegd tijdschema kunnen worden uitgeoefend (vestingschema). Deze tranches kunnen gefaseerd onvoorwaardelijk worden. Er is sprake van één overeenkomst op basis waarvan uiteindelijk de toegekende optierechten in het geheel onvoorwaardelijk kunnen worden. Op deze overeenkomst is het keuzeregime van toepassing. Dit betekent dat uiterlijk op het moment waarop het eerste gedeelte van het optierecht onvoorwaardelijk wordt, de werknemer gezamenlijk met de inhoudingsplichtige kenbaar moet maken of hij uitstel van belastingheffing wil voor het gehele optierecht. De keuze voor uitstel van heffing heeft niet alleen betrekking op de eerste tranche van het optierecht die onvoorwaardelijk wordt, maar ook op alle volgende tranches van het optierecht. Deze keuze geldt dus voor alle tranches uit het desbetreffende optierecht. Als de werknemer niet voor uitstel kiest, moet in het loontijdvak waarin de tranches onvoorwaardelijk worden loonheffing worden ingehouden.
Als een eerste gedeelte van het optierecht vóór 28 december 2000 onvoorwaardelijk uitoefenbaar is geworden, kan er omdat de keuzeregeling nog geen kracht van wet had geen gebruik worden gemaakt van het keuzeregime. Dit heeft tot gevolg dat voor het geheel van deze optierechten geen mogelijkheid bestaat om te kiezen voor de uitgestelde heffing, ook niet voor de tranches die na 28 december onvoorwaardelijk uitoefenbaar zijn geworden. Dit gevolg acht ik ongewenst in die gevallen waarin op het moment waarop het eerste gedeelte van het optierecht voor 28 december 2000 onvoorwaardelijk uitoefenbaar is geworden wel aan alle overige voorwaarden voor toepassing van het keuzeregime wordt voldaan (zoals de inhoudingsplicht).
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat over de hiervoor genoemde tranche optierechten uitstel van heffing overeenkomstig het keuzeregime van artikel 10a Wet LB kan plaatsvinden:
A. De optierechten zijn verstrekt op grond van een overeenkomst die is gesloten vóór 28 december 2000 en er zijn terzake vóór 28 december 2000 een of meer genietingmomenten geweest.
B. De keuze voor uitstel van heffing wordt gemaakt voor alle tranches van de optieovereenkomst voorzover deze zijn of worden genoten vanaf 28 december 2000. De werknemer en de inhoudingsplichtige stellen de inspecteur die bevoegd is voor de werknemer uiterlijk binnen twee maanden na de dagtekening van dit besluit schriftelijk op de hoogte van de keuze van de werknemer. Deze melding moet een gespecificeerde berekening bevatten van het per kalenderjaar teveel in aanmerking genomen loon bij de inhouding loonbelasting/premie volksverzekeringen. Tevens wordt aangegeven hoeveel per kalenderjaar het desbetreffende loon na toepassing van de regeling bedraagt. De inhoudingsplichtige stuurt een afschrift van de melding aan de inspecteur die bevoegd is voor de inhoudingsplichtige.
C. Bij de onder B. bedoelde melding stemmen de werknemer en de inhoudingsplichtige schriftelijk in met heffing van loonbelasting, met overeenkomstige toepassing van artikel 10a, derde lid, Wet LB, terzake van de opties of de tranches daarvan waarvoor voor uitstel is gekozen. Daarbij wordt aangesloten bij het zogenoemde fifo-systeem.
D. De melding wordt ondertekend door de werknemer en de inhoudingsplichtige.
Voor de jaren 2000 en 2001 geldt dat de teveel ingehouden loonbelasting/premie volksverzekeringen wordt verrekend met de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van de werknemer. Het gecorrigeerde loon zoals vermeld op de melding wordt daarbij in aanmerking genomen. Als de werknemer geen aangifte heeft ontvangen kan hij een aangifte verzoeken en in de aangifte het gecorrigeerde loonbedrag vermelden. Dit laatste geldt eveneens als de werknemer vanwege uitstel nog geen aangifte heeft gedaan. Als er inmiddels een aangifte is ingediend door de werknemer kan hij een aanvulling op de aangifte doen waarin hij het gecorrigeerde loonbedrag vermeldt. Als de aanslag inmiddels is vastgesteld kan de werknemer een verzoek om ambtshalve vermindering indienen of bezwaar maken tegen de aanslag.
De hiervoor bedoelde verzoeken of aanvulling kunnen desgewenst tegelijkertijd met de onder 3 bedoelde melding worden gedaan.
Voorzover het gaat om in 2002 teveel ingehouden loonbelasting/premie volksverzekeringen, mag de inhoudingsplichtige dit onder de volgende voorwaarden verrekenen met andere nog af te dragen loonbelasting/premie volksverzekeringen:
- De werknemer stemt met de verrekening in.
- De loonadministratie biedt voldoende waarborgen voor een goede controle.
- Op de loonstaat of in de loonadministratie moet zowel bij de post waarbij te veel is ingehouden of berekend, als bij de post waarbij de verrekening plaatsvindt, een aantekening worden gemaakt met onderlinge verwijzing.
De looncomponenten die door de keuze van de werknemer en de werkgever op basis van dit besluit alsnog in de loonheffing 2002 moeten worden betrokken, dienen in het desbetreffende loontijdvak in aanmerking te worden genomen. Indien dat loontijdvak reeds is afgesloten, dient dit loon in aanmerking te worden genomen in het lopende loontijdvak.
Wellicht ten overvloede merk ik op dat de hiervoor opgenomen goedkeuring geen betrekking heeft op de intrinsieke waarde van aandelenopties en dat op de heffing over tranches die vóór 28 december 2000 zijn genoten niet wordt teruggekomen.