Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein Belastingen op arbeid en vermogen
Besluit van 12 januari 2005, nr. CPP2004/2422M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
Aan de Belastingdienst is vanuit de praktijk een vraag voorgelegd over de manier waarop de pensioenbijdragen (premies) van de werknemer en de inhoudingsplichtige aan de pensioenregeling moeten worden vastgesteld in geval van geheel of gedeeltelijk eigen beheer. De vraag en het antwoord zijn hieronder opgenomen.
Artikel 10c, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (UBLB) bevat een bepaling over de verdeling van de premies over de werknemer en de inhoudingsplichtige. Het artikel geldt voor werknemers (veelal directeuren-grootaandeelhouders) voor wie de pensioenvoorziening door de inhoudingsplichtige geheel of gedeeltelijk in eigen beheer wordt gehouden. De pensioenpremie voor de werknemer mag op grond van het artikel niet hoger zijn dan de premie voor de inhoudingsplichtige. De motivering voor deze bepaling is dat een dergelijke verdeling van de premies in collectieve pensioenregelingen gebruikelijk is. De bepaling is opgenomen om te voorkomen dat de pensioengrondslag kunstmatig wordt verhoogd. De inhoudingsplichtige zou zijn premie immers kunnen omzetten in gewoon loon onder gelijktijdige verhoging van het werknemersdeel met hetzelfde bedrag.
De Voorzitter Raad van Bestuur Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (UWV) heeft mij meegedeeld dat de inhoud van dit besluit ook van toepassing is voor de premieheffing werknemersverzekeringen.
Op welke wijze worden voor de toepassing van artikel 10c, onderdeel b, van het UBLB de maximale premies voor een pensioenregeling berekend?
De premies voor een pensioenregeling dienen bij toepassing van artikel 10c, onderdeel b, van het UBLB te worden berekend op basis van de bedrijfseconomische kosten van de pensioenregeling. Het waarderingsvoorschrift van artikel 8, zesde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 speelt hierbij geen rol.
Bij de berekening van de premies van werkgever en werknemer dienen de totale kosten van de pensioenregeling te worden onderscheiden in enerzijds de kosten die samenhangen met de door de werknemer verrichte arbeid en anderzijds de kosten die voor de inhoudingsplichtige ontstaan in zijn hoedanigheid van verzekeraar van de reeds opgebouwde pensioenaanspraken. De laatstgenoemde kosten bestaan uit de kosten van de actuariële oprenting van de waarde van de reeds opgebouwde aanspraken. Deze kosten worden bij de berekening van de premies niet in aanmerking genomen. In een situatie waarin de aanspraken geheel bij een derde zijn verzekerd worden ze immers niet gedragen door de inhoudingsplichtige maar door deze derde.
Premies voor het deel van het pensioen dat in eigen beheer wordt gehouden
Voor de berekening van de totale premie voor werkgever en werknemer zal de werkgever moeten uitgaan van de bedrijfseconomische kosten van de pensioenregeling die hij maakt in zijn functie van inhoudingsplichtige werkgever. Hierbij verdienen de volgende punten aandacht:
1. Bij een aanpassing van de opgebouwde aanspraken aan het gestegen salaris in een eindloonregeling kunnen de kosten van die aanpassing (backservicepremie), overeenkomstig de gebruikelijke financiering in de verzekeringswereld, worden gerekend tot de premie van het jaar waarin de eindloonaanpassing plaatsvindt.
2. Een recht op een toekomstige aanpassing als gevolg van een indexatie kan in de jaarlijkse premie worden opgenomen.
3. Als sprake is van een toegekende open indexatie kan voor de berekening van de premies worden gerekend met een netto rekenrente van 4%, zonder indexatie.
4. Indien een deel van de aanspraak elders is verzekerd, zal daarmee bij de berekening van de premie voor de in eigen beheer gehouden aanspraken rekening moeten worden gehouden.
Premies voor een bij een derde verzekerde pensioenaanspraak
Als de pensioenaanspraak gedeeltelijk is verzekerd bij een derde (bijvoorbeeld een professionele verzekeraar, een directiepensioenlichaam of een (tussen)holding), zal de financiering zijn vastgelegd in een financieringsovereenkomst of een polis. Voorzover sprake is van gelieerde partijen dient sprake te zijn van een zakelijke overeenkomst. De met de derde aldus overeengekomen jaarlijkse financiering vormt de jaarlijkse premie voor het verzekerde deel.
Eigen bijdrage en inkoop van pensioen
Voor de eigen bijdrage (premie) ter zake van de inkoop van pensioen als bedoeld in artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, of artikel 10a, tweede lid, van het UBLB heb ik in mijn besluit van 1 april 2003, nr. CPP2002/2980M, een goedkeuring onder voorwaarden opgenomen. Hierbij is aangegeven dat voor de kosten van de inkoop een verdeling kan worden overeengekomen die afwijkt van artikel 10c, onderdeel b, van het UBLB. Ten aanzien van de zakelijkheid van een inkoop van pensioen verwijs ik overigens nog naar mijn besluit van 31 oktober 2001, nr. CPP2001/2188M. Ingevolge dat besluit kan voor de inkoop van pensioen onder omstandigheden sprake zijn van een winstuitdeling voor de heffing van inkomsten- en vennootschapsbelasting.
Eigen bijdrage en fictief loon
Als de werknemer een aanmerkelijk belang heeft in de inhoudingsplichtige moet het loon na aftrek van de ingehouden pensioenpremie voldoen aan de regels voor het gebruikelijk loon (artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964). Ik verwijs hiervoor naar mijn besluit van 22 mei 2001, nr. CPP2000/3172M, met name punt 2, onderdeel e.